El REBU es un régimen optativo (voluntario) aplicado a entregas efectuadas por revendedores de bienes usados, antigüedades, objetos de arte y de colección, siempre que se den determinados requisitos y se haya optado por dicho régimen.

Se puede definir como un régimen especial de IVA pensado para equilibrar el impuesto y evitar pagar un gravamen que no se ha podido deducir en la compra, ya que los bienes usados que se venden bajo este régimen son adquiridos a sujetos pasivos que no han podido deducirse previamente el IVA cuando compraron esos bienes.

A continuación, le queremos informar de este régimen especial del IVA y sus peculiaridades en la integración en la base imponible, y el ámbito de aplicación y precisiones en el caso de acogerse a dicho régimen, siendo un régimen aplicable frecuentemente en la compraventa de vehículos usados.

¿A qué bienes se aplica el Régimen especial de bienes usados (REBU)?
• Bienes Usados: Bienes muebles utilizados por un tercero, susceptibles de reutilización y adquiridos para su reventa. No tienen la consideración de bienes usados, los utilizados, renovados o transformados por el propio sujeto pasivo revendedor o por su cuenta, ni los materiales de recuperación, envases, embalajes, oro, platino y piedras preciosas.
• Objetos de arte: Cuadros, pinturas, dibujos, grabados, estampas, litografías, esculturas, estatuas, vaciados de esculturas, tapicerías, textiles, murales, cerámica, esmaltes sobre cobre, fotografías (deben cumplir determinados requisitos previstos en el artículo 136 LIVA)
• Antigüedades: Bienes muebles que tengan más de 100 años de antigüedad y no sean objetos de arte o de colección.
• Objetos de colección: Los artículos de filatelia y las colecciones y especímenes para colecciones de zoología, botánica, mineralogía o anatomía, o que tengan interés histórico, arqueológico, paleontológico, etnográfico o numismático. En ningún caso se aplica este régimen especial al oro de inversión.
Bienes usados
Se aplica a los bienes muebles (vehículos, por ejemplo) utilizados por un tercero, susceptibles de reutilización y adquiridos para su reventa.
Atención. No es aplicable el régimen especial a bienes que se adquirieron con la intención de utilizarlos en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales propias. Así, para un consultante que ha adquirido un vehículo usado, procediendo posteriormente a su transmisión, aunque sin ejercer de forma habitual la actividad de compraventa de vehículos ni haber adquirido dicho vehículo para su reventa posterior, se excluye la aplicación del régimen especial.
Sobre esta cuestión se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), sentencia de 08-12-05, asunto Jyske Finans C-280/04, señalando que se puede considerar «sujeto pasivo revendedor» a una empresa que, en el ejercicio normal de su actividad, revende vehículos que había adquirido de ocasión a fin de afectarlos a su actividad de leasing y para la cual, en el momento de la operación de adquisición del bien de ocasión, la reventa no constituye el objetivo principal, sino solo su objetivo secundario, accesorio al del alquiler.
Finalmente, añadiremos que únicamente cabe la aplicación del régimen especial cuando se intermedia en nombre propio. Este es uno de los aspectos más problemáticos en la aplicación del régimen especial. Se trata de una cuestión de hecho que habrá que acreditar con los elementos de prueba de que se disponga en cada momento, no siendo posible establecer un criterio general que sea aplicable al total de los casos que se pueden presentar. Cuando el revendedor lo que hace es mediar en nombre ajeno, entonces lo que percibirá por su actuación será una comisión que tendrá la condición de prestación de servicios y que será ajena por completo a este régimen especial.
No tienen la consideración de bienes usados, los utilizados, renovados o transformados por el propio sujeto pasivo revendedor o por su cuenta, ni los materiales de recuperación, envases, embalajes, oro, platino y piedras preciosas. A estos efectos, se considerarán de renovación las operaciones que tengan por finalidad el mantenimiento de las características originales de los bienes cuando su coste exceda del precio de adquisición de los mismos.
La renovación de los bienes adquiridos por los empresarios dedicados a la compraventa impide la aplicación del régimen especial a su posterior entrega. En caso de que el coste de las operaciones de reparación que se puedan realizar supere el valor del margen comercial que se obtiene en la operación, la citada entrega quedará excluida del régimen especial, ya que en tal caso se considerará que se ha procedido a la renovación del bien.
En cuanto a la venta de piezas obtenidas a partir del desguace o desmontaje de otros bienes, la DGT en su consulta de 21-10-98, se ha pronunciado señalando que las piezas procedentes del desguace de los vehículos automóviles no tienen la condición de bienes usados a los efectos del IVA y, por tanto, las entregas de dichas piezas no pueden acogerse al régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección. El desmontaje, que normalmente se une a la clasificación de los bienes resultantes, impide la aplicación del régimen especial a su entrega.
Sin embargo, cuando el sujeto pasivo ha adquirido una pieza usada y la revende en el mismo estado en que la adquirió, sí que podrá aplicarse el referido régimen especial a la reventa, siempre que se cumplan las condiciones restantes exigidas al efecto por la normativa reguladora del impuesto.
¿A quién se aplica el REBU?
Es revendedor quien realice de forma habitual entregas de bienes usados para su reventa. También tiene la condición de revendedor el organizador de ventas en subasta pública cuando actúe en nombre propio en virtud de un contrato de comisión de venta.
Es decir, el revendedor debe actuar como empresario y debe comprar y revender estos bienes con habitualidad. No vale con ejercer esta actividad de forma temporal.
Se trata de un Régimen Especial de IVA creado para mantener la neutralidad del impuesto, ya que los bienes usados que se venden en éste régimen son adquiridos a sujetos pasivos que no se han podido deducir el IVA de las compras previamente.
Viene dado por la necesidad de evitar distorsiones importantes que derivarían de la aplicación del régimen general de tributación para esta clase de bienes.
Esto ocurre porque se trata de bienes que proceden de personas que ya han tenido la consideración , a efectos de IVA , de consumidores finales, al no haber podido deducir las cuotas soportadas, y que se vuelven a reintroducir en el circuito económico .
Las posteriores entregas que efectúe el adquirente de estos bienes al revenderlos darán lugar a una nueva repercusión del IVA, sin que se pueda deducir cuota alguna en la adquisición , pues no se le ha repercutido expresamente.
Es decir, al revendedor se le traslada parte del IVA soportado y no deducido por el anterior poseedor del bien como un componente más encubierto en su precio final.
¿A qué operaciones se aplica el REBU?
Venta de bienes usados. Cuando hayan sido adquiridos a:
• Particulares
• Empresarios o profesionales de otros Estados miembros que tributen en régimen de franquicia (este régimen no existe en la normativa española pero sí se aplica en otros Estados miembros a pequeñas empresas y, consiste en un régimen con exención del IVA sin derecho a la deducción de las cuotas soportadas).
• Empresarios o profesionales que entreguen el bien en virtud de una operación exenta por haber sido utilizados por el transmitente en operaciones exentas sin derecho a deducción o bien por haber sido adquisiciones que no dieron derecho a deducir las cuotas soportadas (Por ejemplo, médicos o profesionales de formación, que venden sin IVA).
• Otro revendedor que se lo entregue aplicando este mismo régimen.
Atención. No será de aplicación el régimen especial a las entregas de los medios de transporte nuevos definidos en el número 2.º del artículo 13 de la LIVA cuando dichas entregas se realicen en las condiciones previstas en el artículo 25, apartados uno, dos y tres de esta Ley. Es decir, cuando se trate de Exención intracomunitaria de bienes (EIB.).
Las entregas intracomunitarias de medios de transporte nuevos siempre están exentas del IVA español sin importar la condición del adquirente, ya que estas operaciones siempre tributan en destino.
Ejemplo: Un empresario establecido en Málaga vende un vehículo nuevo a un particular establecido en Alemania. El vehículo es trasladado a Alemania. Esta operación estará exenta por el IVA en territorio de aplicación del impuesto, y por tanto, la empresa no deberá repercutir el impuesto. El particular que recibe el vehículo en Alemania deberá tributar en Alemania por dicha adquisición.
Respecto de los usados se sigue la regla general, tributación en origen si el destinatario es un particular y tributación en destino si el destinatario es un empresario o profesional registrado en el Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI).
Asimismo, podría darse el supuesto contrario. De acuerdo con el artículo 13.2 de la LIVA, están sujetas al impuesto las adquisiciones intracomunitarias de medios de trasporte nuevos, independientemente de que el transmitente sea o no empresario o profesional.
En tal caso, imaginemos que un particular establecido en Alemania vende un vehículo considerado como nuevo a una empresa española. El particular será considerado como empresario por el hecho de vender un vehículo nuevo y la venta estará exenta de IVA en Alemania, tributando en el territorio de aplicación del impuesto como una adquisición intracomunitaria de bienes. La empresa española, en este caso, deberá emitir la correspondiente autofactura a efectos de poder deducirse el IVA soportado.
Los medios de transporte tendrán la consideración de nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación:
a) Que su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha.
b) Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las aeronaves no hayan volado más de 40 horas.
Operaciones intracomunitarias
En el ámbito intracomunitario de la compraventa de bienes acogidos a éste régimen, la operación tributará en origen, no en destino.
Si el empresario español adquiere a no revendedores:
• Si el empresario en origen se beneficia del régimen de franquicia, la adquisición intracomunitaria de bienes (AIB) no estaría sujeta a IVA y en la posterior reventa podría aplicar el REBU. Respecto al régimen de franquicia, supone que las entregas de bienes que se amparan en él no están sujetas al Impuesto ni originan el derecho a la deducción; el empresario que las realiza no puede deducir el IVA soportado.
• Si la entrega en origen disfrutó de la exención por exclusión total del derecho a deducir (art.20.Uno 24º y 25º de la LIVA), la AIB estaría exenta y en la reventa podría aplicar el REBU.
• Si la venta estuvo exenta y la AIB sujeta y no exenta, en la reventa se podría aplicar el REBU.
Si el empresario español adquiere a revendedores:
• Si la venta estuvo, conforme al régimen general, exenta en origen y la AIB sujeta y no exenta, la reventa no podrá aplicar el REBU.
• Si la venta se realizó conforme el REBU, tributaría en origen y la AIB no estaría sujeta. En este caso en la reventa sí se podrá aplicar el REBU.

Transmitente
Tributación por venta  del transmitente al revendedor
Tributación en el régimen especial de la entrega posterior  por el revendedor
No empresario o profesional
• No sujeta  en Estado de origen.
• Inexistencia  de adquisición intracomunitaria de bienes (AIB) por el revendedor

Sí puede acogerse  al régimen especial
Empresario/profesional  en régimen de franquicia  o con entrega exenta  por el Art. 20.uno.24º y 25º LIVA
• No imposición en Estado de origen.
• AIB no sujeta o exenta por el revendedor (no modelo 349)

Si puede acogerse al régimen  especial.
Empresario/profesional no revendedor
• EIB en Estado de origen.
• AIB por revendedor.
No puede acogerse salvo que la AIB tribute al 10%. (Art. 91 ,LIVA)
Empresario /profesional revendedor que no aplica el régimen especial
• EIB en Estado origen
• AIB por revendedor
No puede aplicarse el régimen especial.
Empresario/profesional  revendedor que aplica el régimen especial
• Repercusión IVA en Estado de origen  por margen de beneficio.
• AIB por el revendedor

Sí puede aplicarse el régimen especial

Funcionamiento del REBU
Este régimen se caracteriza por una forma especial de determinar la base imponible para calcular el IVA devengado en cada autoliquidación. Existen dos sistemas:
Determinación de la Base imponible operación por operación:
En este sistema, el sujeto pasivo revendedor puede aplicar:
1. El régimen especial a sus entregas, lo que supone que:
En las transmisiones repercutirá el IVA, aplicando el tipo impositivo correspondiente al bien entregado a la base imponible determinada a través de un procedimiento especial.
La base imponible es el margen de beneficio obtenido en cada operación, sin incluir el IVA:
Margen de beneficio = Precio de venta (IVA incluido) – Precio de compra, (IVA incluido)
BI= Margen de beneficio x 100 ÷ (100 + tipo impositivo aplicable)
NOTA: En relación con el precio de compra, la DGT ha entendido que no tienen cabida magnitudes distintas de la cantidad efectivamente satisfecha por el bien de que se trate. Así, en relación con el coste de reparaciones y repuestos, la DGT 25-3-97, se ha dispuesto que debe considerarse como «precio de compra» de dichos vehículos el importe total de la contraprestación satisfecha por el consultante al transmitente del automóvil, sin que deba incrementarse dicho precio de compra en el importe de las reparaciones materiales o repuestos que incorpore ulteriormente el revendedor. En el mismo sentido se puede citar la DGT 28-1-97, en la que además se matiza que pueden ser objeto de deducción por el transmitente de los vehículos usados las cuotas del IVA que haya soportado al adquirir los materiales o repuestos cuyo coste no haya sido tenido en cuenta para el cálculo del «margen de beneficio».
Por el contrario, sí que se ha considerado incluir como mayor precio de compra el ITP y AJD pagado por la adquisición de vehículos a particulares, ya que sí que supone una mayor cantidad satisfecha a la compra del bien de que se trate (DGT 26-7-95 ). (En este punto conviene recordar la exención existente en el ITP y AJD, que se regula en la LITP art.45.I.B).17, que se aplica a las adquisiciones efectuadas por empresarios dedicados habitualmente a la reventa de vehículos usados con motor mecánico a condición de que la venta del vehículo se realice dentro del año siguiente a la fecha de su adquisición).
Por ejemplo:
Un particular adquiere un vehículo por 40.000 €, soportando 8.400 € por IVA, por lo que el precio final satisfecho por el vehículo sea 48.400 €. Dos años después de su adquisición, se procede a la transmisión del vehículo, cobrando por él un 50% de su coste inicial, esto es, 24.200 €. Aunque no se produzca repercusión expresa alguna del IVA, cabe entender que en los 24.200 € que se cobran por el vehículo hay 4.200 € de IVA, que corresponde al 50% de las cuotas soportadas en su adquisición y que no se dedujeron.

El adquirente del vehículo es un empresario o profesional dedicado a la compraventa de vehículos (revendedor) que procede a su transmisión por 30.000 €.

De no existir el régimen especial, este revendedor de coches habría de repercutir el 21% sobre una base imponible de 30.000 €, lo que daría lugar a un precio final de 36.300 €, produciéndose el efecto de acumulación por los 4.200 € que este empresario ha soportado como IVA implícito, que nunca podrá deducir, ya que no se trata de cuotas expresamente soportadas ni se cuenta con el justificante formal oportuno. Así, en relación con el uso de un mismo vehículo, el total de IVA percibido por la Hacienda Pública ascendería a 8.400 (por la compra inicial) + 6.300 (por la segunda entrega) = 14.700 €, con un claro efecto de sobreimposición.

La aplicación del régimen especial, con la aplicación del IVA exclusivamente sobre el margen de beneficio obtenido por el revendedor, evita este efecto. La liquidación del impuesto aplicando el régimen especial daría lugar al siguiente resultado:

Precio de venta al público en la reventa del coche: 30.000 €

Precio percibido por el particular: 24.200 €

Margen comercial: 30.000 – 24.200 = 5.800 €

Base imponible de la operación: 5.800 / 1,21 = 4.793,39 €

Cuota de IVA devengada: 1.006,61 €. Siendo este el importe que habría que liquidar en el Modelo 303 del IVA.

Atención. En caso de que en lugar de beneficios haya pérdidas no habrá que declarar esta pérdida, por lo que no se puede obtener compensación o devolución por esas operaciones.
o El revendedor no puede deducir el IVA soportado.
o En la factura no se consignará de forma separada la cuota de IVA repercutida.
o En el supuesto en que por la venta del vehículo renunciara a la aplicación del régimen especial, en el momento de la venta podría deducir el impuesto soportado en la adquisición.
o Como consecuencia de la renuncia a la aplicación del régimen especial en la factura sí se consignará de forma separada la base imponible y el IVA.
El IVA soportado en las adquisiciones de los bienes revendidos no es deducible, sin perjuicio de la deducción de las restantes cuotas soportadas en el ejercicio de su actividad (teléfono, alquileres, etc.).
2. El régimen general del Impuesto (sin necesidad de comunicación expresa a la Administración tributaria, el sujeto pasivo revendedor puede no aplicar el régimen especial en sus entregas), lo que supone que:
• Debe repercutir el IVA sobre la totalidad de la contraprestación.
• Puede deducir las cuotas que eventualmente hubiesen soportado en la adquisición de los bienes revendidos, aunque sin poder practicar la deducción hasta que se devenguen las correspondientes entregas.

Determinación de la Base imponible de forma global:
Se aplica a determinados bienes previa opción del sujeto pasivo al presentar la declaración de comienzo de la actividad o en el mes de diciembre anterior al año en que deba surtir efectos, y hasta su renuncia, que no puede producirse hasta la finalización del año natural siguiente.
Solo podrá aplicarse a los siguientes bienes:
• Sellos, efectos timbrados, billetes y monedas de interés filatélico o numismático.
• Discos, cintas magnéticas y otros soportes sonoros o de imagen.
• Libros, revistas y otras publicaciones.
• Bienes autorizados por el Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT previa solicitud del interesado. La Administración puede revocar esta autorización cuando no se den las circunstancias que la motivaron.

La base imponible está constituida por el margen de beneficio global para cada período de liquidación minorado en la cuota del IVA que corresponde a este margen:
Margen de beneficio global = Precio de venta (IVA incluido), de las entregas de bienes del período de liquidación – Precio de compra, (IVA incluido), de los bienes adquiridos en ese mismo período.
BI= Margen de beneficio global x 100 ÷ (100 + tipo impositivo aplicable)
Si este margen es negativo, la base imponible será cero y el margen se añadirá al importe de las compras del período siguiente.
Los sujetos pasivos que opten por esta modalidad deben realizar una regularización anual de sus existencias.
Cuando el sujeto pasivo haya optado por la determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio global, debe determinar por este procedimiento la base imponible de todas las entregas de bienes a que se refiere la aplicación de dicho régimen, sin que pueda aplicar el régimen general del Impuesto respecto de tales entregas.
Obligaciones de Facturación
• En las facturas que expidan los sujetos pasivos revendedores por las entregas sometidas al régimen especial:
o No podrán consignar separadamente la cuota del IVA repercutida, debiendo entenderse comprendida en el precio total de la operación.
o Deberán hacer constar que se aplica el régimen especial.
o Por las entregas de bienes que se destinen a otros Estados miembros deberá hacerse constar en la factura la circunstancia de que las citadas operaciones han tributado con arreglo al régimen especial previsto en los artículos 312 a 315 de la Directiva IVA (con mención expresa de dicho artículo).
• En las compras a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, el revendedor deberá expedir un documento de compra que deberá ser firmado por el transmitente. Dicho documento de compra deberá ser firmado por el transmitente y contendrá los datos y requisitos generales que se exigen a cualquier factura. La confección material o expedición de este documento se encomienda al revendedor que adquiere los bienes, aunque ha de ser firmado por el transmitente de los mismos.
Renuncia
A la renuncia a este régimen especial se refiere la LIVA art.135.dos, en consonancia con lo igualmente dispuesto por la LIVA art.120.dos de la misma norma. Igualmente, hay que citar el RIVA art.33.2, en el cual se añade que la renuncia no está sujeta a obligación alguna de comunicación a la AEAT ni al cumplimiento de ningún otro requisito más allá de su consignación en factura, como se verá a continuación. Dicha renuncia no está sujeta a más requisitos que los propios de la expedición de una factura correspondiente a una operación realizada con aplicación de las normas generales sobre base imponible y repercusión.
La renuncia al régimen especial se puede realizar operación por operación, distinguiéndose, por tanto, de los esquemas de renuncia existentes en otros regímenes especiales del impuesto, como ocurre con el simplificado y con el REAGP. Asimismo, hay que insistir en que la renuncia no está sujeta a ninguna comunicación o solicitud previa a la AEAT, sino que basta con la indicación correspondiente en factura, que se concretará igualmente en la repercusión del impuesto.
La norma no condiciona la renuncia al régimen especial a que el destinatario de la operación sea a su vez empresario o profesional; no obstante, hay que notar que únicamente si este es el caso la renuncia puede tener sentido, ya que es en este supuesto cuando el destinatario podrá deducir la cuota repercutida, siendo la operación más conveniente a sus intereses.
Las consecuencias que se derivan de la renuncia son las siguientes:
a) En la operación de venta deberá repercutirse e ingresarse el tributo sobre una base imponible determinada conforme a la LIVA art.78 y 79, esto es, sobre el total del precio o contraprestación de la operación.
b) El destinatario de la operación podrá deducir dichas cuotas, soportadas en aplicación del régimen general del IVA.
c) Las cuotas del Impuesto soportadas por el revendedor en la adquisición o importación de los bienes objeto de reventa serán deducibles con arreglo a las normas generales sobre deducciones. Interesa destacar que el derecho a la deducción de estas cuotas nace en el momento de la reventa, tal y como establece la LIVA art.98.cuatro.
Así, para cualquier operación a la que sea aplicable el régimen especial caben las siguientes opciones:
1ª. Renunciar a la aplicación del régimen especial y aplicar el régimen general. En tal caso, la factura a expedir por la operación será una factura ordinaria en la que se procederá a la repercusión del tributo como en cualquier otra operación realizada en el régimen general del IVA.
2ª. Aplicar el régimen especial, en cuyo caso habrá que indicarlo en la factura a expedir, sin que sea posible proceder a la repercusión de cantidad alguna en dicha factura.
Obligaciones registrales
Además de los libros registro establecidos con carácter general, los sujetos pasivos que apliquen este régimen especial deberán llevar, en su caso, dos Libros Registros específicos:
• Un Libro Registro para anotar las adquisiciones, importaciones y entregas a las que resulte aplicable la determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio de cada operación.
• Un Libro Registro para anotar las adquisiciones, importaciones y entregas realizadas durante cada período de liquidación a las que resulte aplicable la determinación de la base imponible mediante el margen de beneficio global.

Peculiaridades para no olvidar del régimen especial de bienes usados
• Para aplicar este modalidad especial de IVA, los bienes usados que se adquieran, no se pueden usar en la actividad empresarial y luego revenderse (por ejemplo, si compro un coche usado y lo uso para desplazarme, ya no podría aplicar este régimen para la venta de ese vehículo).
• Las facturas de venta que se realizan no deben desglosar la cuota de IVA repercutida, ya que se entiende incluida en el precio total de la operación. Por el contrario, los documentos de venta deben incluir la mención de que la venta está afecta a este Régimen Especial.
• Se debe emitir un documento de compra por cada adquisición que se realiza para su posterior reventa.
La última peculiaridad y quizás la más importante comercialmente. Las ventas a otros empresarios bajo este régimen no permiten deducir el IVA a estos empresarios compradores.